Tanulmányok, előadások

A nemzetközi államszámviteli sztenderdek alkalmazásának aktuális kérdései számvevőszéki perspektívából

2017. december 4. 09:50:01
Az államszámvitel folyamatos fejlődési folyamaton ment keresztül nemzetközi szinten is az elmúlt években. E változásokat jelentősen támogatta a nemzetközi számviteli sztenderdek előretörése. Emellett az Európai Bizottság által indított harmonizációs célú EPSAS projekt is számos feladatot és kihívást rejt magában. Az eredményszemlélet terjedése az uniós tagországok számvevőszékei számára is fontos területet jelentenek, amelyre jelentőségénél fogva kiemelt figyelmet kell fordítaniuk.


Dr. Simon József - Fejszák Tamás

Az elmúlt években számos törekvés indult uniós szinten az államháztartási számvitel reformja és az uniós tagállamok közötti harmonizációja érdekében. E folyamat során az eredményszemléletű elszámolás közszférában történő bevezetése az EU tagállamok között kiemelt témakörré vált. Mindez annak köszönhető, hogy az eredményszemléletű számviteli rendszer teljes körű és valós képet tud adni a kormányzati szektor pénzügyi és gazdasági helyzetéről, és ehhez kapcsolódóan az eszközök és források, a bevételek és ráfordítások értékének alakulásáról.

Egységesítési törekvések

Uniós szinten kiemelt jelentőségű az egyes tagországok gazdálkodási adatainak összehasonlíthatósága. Emiatt is támogatja folyamatosan az EU a különböző mérési módszerek harmonizációját. Mindez elsőként jellemzően az egységes statisztikai módszerek keretében jelent meg, az ESA 95 bevezetése és alkalmazása által. Az elmúlt években azonban hasonló törekvés figyelhető meg az államszámvitel területén is.

Az egységesítési törekvéseket nehezíti, hogy a tagállamok által használt könyvviteli rendszerek számos ponton különböznek egymástól. A legjelentősebb különbséget az jelenti, hogy a pénzforgalmi szemlélettől a pénzforgalmi és eredményszemléletű rendszer kombinációján keresztül a módosított pénzforgalmi szemléletig, illetve a tiszta eredményszemléletig mindenféle megoldás alkalmazott az európai országok gyakorlatában. Abban is jelentős különbség mutatható ki, hogy a tagállamok mennyiben támogatják a közszféra egységes számviteli rendszerének bevezetését, az egyes alrendszerek, kormányzati feladatok vonatkozásában.

Továbbá alapvető különbségek mutathatóak ki abból a szempontból is, hogy milyen módszereket alkalmaznak a számviteli információk előállítása érdekében. Mindez úgy is értelmezhető, hogy az adott tagország mennyire támaszkodik a számviteli sztenderdek alkalmazására. E vonatkozásban is változó a kép, a sztenderdek alkalmazásának mellőzésétől kezdve, a saját nemzeti sztenderdek kifejlesztésén át a nemzetközi sztenderd rendszer alkalmazásáig. Jelen összeállítás ez utóbbi szempontot kívánja részletesebben bemutatni, elsősorban az államszámviteli sztenderdek fejlődésének folyamatát, aktuális helyzetét, valamint a megoldásra váró kérdéseket.

Az IPSAS sztenderdek alkalmazása

Az IPSAS (1) jelenleg a költségvetési számviteli sztenderdek egyetlen nemzetközileg elismert és alkalmazott rendszere. Az IPSAS-okat az IPSASB (2) fejlesztette ki, amely egy független sztenderdalkotó tanács az IFAC (3) támogatása alatt. Az IPSAS-ok fontos sajátossága, hogy folyamatosan bővül a sztenderdek száma és állandóan zajlik a felülvizsgálata.

Az IPSAS-ok egységes alkalmazása nincs kötelezően előírva a tagállamok részére, mégis fontos szerepet kapnak a közszféra számviteli rendszerének fejlesztésében. Az IPSAS-ok jelenleg 38 eredményszemléletű és egy pénzforgalmi szemléletű sztenderdet tartalmaznak, amelyeknek a magánszektorban elterjedt Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Sztenderdek (IFRS) adják az alapját. A sztenderdek gyakorlati alkalmazásának könnyítése céljából kiadtak három gyakorlati útmutatót, értelmezést is Recommended Practice Guidelines (RPG) néven. Tartalmában a legtöbb IPSAS megegyezik az IAS- (International Accounting Standards) vagy IFRS- (International Financial Reporting Standards) sztenderdekkel, amelyeket alapul vettek a kialakításuknál. Ugyanakkor fontos hangsúlyozni, hogy az IAS/IFRS elsősorban a vállalkozási szektorra lett kialakítva, az IPSAS-ok a közszektor által támasztott követelményeknek kívánnak megfelelni.

A nemzetközi államszámviteli sztenderdek fejlődése három fő időszakra osztható. Az első megalapozó időszak 1997 és 2002 között tartott, amelynek során az első 20 alapvető nemzetközi számviteli sztenderd kidolgozása történt meg. A 2003-2010 közötti időszakra az IAS és IFRS felé történő konvergencia volt jellemző. Ennek során került sor az első, a közszféra speciális kérdéseivel foglalkozó sztenderdek kiadására. 2010-től napjainkig tehető a harmadik időszak, amely a meglévő módszertan alapján a fejlesztést tűzte ki célul. Az állami szektor koncepcionális számviteli keretrendszerének fejlesztése, továbbá a közszférát érintő specifikus problémákra való fókuszálás és a sztenderdek továbbfejlesztése jellemző napjainkban is.

Jól mutatja az IPSAS-ok alkalmazásának hatásait, hogy 2004-től kezdődően az IPSAS-ok alkalmazását követően a kormányzati szektorba tartozó szervezetek összesített, könyvviteli mérleg szerinti eszközeinek és kötelezettségeinek értéke jelentősen emelkedett. Mindez a valós értékelés, valamint az értékelési módszerek változásának, fejlődésének következménye.

A folyamatos fejlődés megvalósítása érdekében konzultációs programsorozat indult az IPSASB vezetésével. Az IPSAS-ok megújítása átfogó koncepció szerint történik, a közszféra speciális vonásai egyre inkább beépülnek a sztenderdekbe. A fejlesztési program bizonyos területeken párhuzamos vonásokat mutat az IFRS-ek fejlesztésével, ugyanakkor például a szociális támogatások, az infrastrukturális eszközök, valamint az öregségi ellátások kapcsán egyedi értékelési módszerek kerültek kidolgozásra. A viszonzás nélküli állami szolgáltatások elszámolásánál is új sztenderdek kerültek kiadásra (például a felsőoktatási hallgatóknak juttatott ösztöndíj támogatás vagy az egyéb egészségügyi támogatások vonatkozásában). Az IPSAS-ok középtávú fejlesztési programja is kialakításra került, amely a 2019-2023-ig terjedő időszakban határozza meg a központi témákat. Az IPSAS-ok aktualizált változata várhatóan 2017 végére készül el.

Változást jelent a fejlesztés szervezeti hátterében, hogy felállításra került egy konzultációs csoport, amely a fejlődés egyes fázisait monitorizálja, illetve javaslataival segíti az előrehaladást. A konzultációs csoportban szinte valamennyi kontinens képviselteti magát, ezzel is elősegítve a nemzetközi alkalmazást. A konzultáció megállapításainak hasznosulása érdekében a keletkező dokumentumok elérhetőek lesznek az IPSASB weboldalán. Ez is jól mutatja, hogy az IPSAS-ok változását igyekeznek a felhasználók számára transzparens és közvetlen formában közvetíteni.

Az IPSAS-ok alkalmazásával kapcsolatban a legjelentősebb probléma, hogy jellemzően kevésbé tudják figyelembe venni a közszféra intézményeinek éves költségvetésével kapcsolatos pénzügyi specialitásokat. Több ország is negatívumként említi a bevezetése kapcsán, hogy az IPSAS az IFRS-eken alapul, és így túlságosan piaci szemléletű, túl sok szabadságot ad az értékelési eljárásokban.

Az EPSAS sztenderdek kialakításának folyamata

Az Európai Bizottság 2013 márciusában fogadta el jelentését az IPSAS alkalmazhatóságáról. Az EU-n belül a közszféra pénzügyi irányításának és monitoringjának modernizálása szempontjából az IPSAS-ok jó alapot szolgálhatnak, egy a közszektor számviteli rendszerét átfogó új sztenderdek kifejlesztésére. Megállapították, hogy célszerű az egységes eredményszemlélet az EU-ban, azonban ennek megvalósítására - az IPSAS-ok alkalmazhatóságának korlátait, problémáit felismerve - új sztenderdek kialakítását javasolták. Ezt követően vette kezdetét az EPSAS (4) sztenderdek kialakításának folyamata. Az EPSAS projekt célja ennek megfelelően a nemzetközi államháztartási számviteli sztenderdek európai változatának kidolgozása, amelyek valamennyi uniós ország által alkalmazandóak lennének. Az EPSAS-ok fejlesztésével kapcsolatos célkitűzés, hogy az Európai Bizottság szándéka szerint az uniós tagállamok számára speciális államszámviteli sztenderdek kerülnek kialakításra. Az alkalmazásuk feltételezett előnye, hogy egységes mérési lehetőséget, keretrendszert hordoznak magukban valamennyi tagállam számára.

2013-tól kezdődően jelentős lépések történtek az EPSAS sztenderdek létrehozásával kapcsolatban. Ennek keretében megalakult az EPSAS Irányítási Munkacsoport (EPSAS Governance Task Force) és EPSAS Standardok Munkacsoport (EPSAS Standards Task Force). Az EPSAS munkacsoportok feladatai közé tartozik a kulcsfontosságú kérdések megvitatása, az EPSAS struktúrák és követelmények kialakítása, a sztenderdek kidolgozása.

Az EPSAS-ok fejlesztése három fázisban zajlik majd várhatóan. Az első szakasz feladata az EPSAS-ok kialakítása, a bevezetés előkészítése. A fejlesztés koordináló és szakmai támogató szervezete az Eurostat. E szakasz a tervek szerint 2020-ig fejeződik be. A második szakaszban kerül sor a bevezetés támogatására, valamint a tapasztalatok összegyűjtésére. A szakasz várhatóan 2025-ben fejeződik be. Ezzel párhuzamosan e szakaszban az Európai Bizottság felülvizsgálja a bevezetés folyamatát. A harmadik, és egyben záró szakasz 2025-től kezdődik, ennek során a fő feladat az EPSAS-ok folyamatos fejlesztése.

Jelenleg az EPSAS-ok fejlesztése a kezdeti stádiumban tart. Számos kérdés merül fel a fejlesztési folyamat során. E kérdések közé tartozik, hogy mikortól lehet megismerni az elkészült sztenderdeket, milyen módszerrel - kötelező vagy ajánlott jelleggel - kerülnek bevezetésre az Európai Bizottság által, hogyan zajlik majd az átállás, a kezdeti időszakban milyen módszertani segítséget tud majd nyújtani az Európai Bizottság és legfőképpen hogyan biztosítható az átmenet a jelenlegi sokféle nemzeti államszámviteli módszerből az egyes EPSAS sztenderdek irányába.

Az EPSAS sztenderdek későbbi adaptációja szempontjából különösen fontos, hogy az egyes országok államszámviteli rendszerei milyen jellemzőkkel rendelkeznek, és hogyan viszonyulnak a sztenderd alapú számviteli szabályozáshoz.

Az EPSAS munkacsoportjait több szakértői előkészítő csoport (cell) segíti különböző altémákra bontva, így az eredményszemléletű számvitel bevezetését, az EPSAS fejlesztési, irányítási elveit, illetve az EPSAS sztenderdek elveit külön szakértői előkészítő csoportok dolgozzák ki. A 2017. júniusában az EU-s számvevőszékek Kapcsolattartó Bizottsága által szervezett EPSAS munkacsoport ülésén elhangzott információk alapján a szakértői előkészítő csoportok közül az eredményszemléletű számvitel bevezetésével foglalkozó munkacsoport már befejezte a munkát, útmutatót készítettek a témában, aktuális feladata az adókkal kapcsolatos nyitómérleg szabályainak kialakítása. Az EPSAS fejlesztési, irányítási elveivel foglalkozó előkészítő munkacsoportban hamarosan befejeződik az irányítási elvek kialakítása. A munka ezt követően a keretrendszeri feltételekre és a sztenderdalkotás intézményeire fókuszál majd. Az EPSAS sztenderdek elveivel foglalkozó munkacsoport a számviteli elvek hierarchiáját tárgyalja jelenleg.

Az Európai Bizottság 10, kulcsfontosságú államháztartási számviteli témákkal foglalkozó, kiadvány elkészítésére adott megbízást 2016/2017-ben az Ernst&Young részére. 10 további kiadvány előkészítése is folyamatban van a PWC (5) által. Ezen kívül a PWC-t bízta meg az Európai Bizottság, hogy az eredményszemléletű számvitel államháztartásban való bevezetéséről készítsen egy aktualizált adatokon alapuló tanulmányt az Eurostat koordinációjában.

Az EPSAS sztenderdek kidolgozásának eddigi szakasza alapján megállapítható, hogy a könyvvizsgáló cégek és az IPSASB erős befolyása jellemző a munkában.

A változásokhoz való attitűd

Az EU-n belüli harmonizáció lassan halad előre a jelentősen különböző számviteli rendszerek és az egyes országok eltérő fejlesztési elképzelései miatt. A tagországok kormányzati szervei és a számvevőszékek is nyomon követik az EPSAS-ok fejlesztési folyamatát. A bevezetés körüli bizonytalanságok miatt azonban az uniós tagországok az általuk megkezdett reformok megszilárdítására koncentrálnak. Az EPSAS-ok kialakításával kapcsolatban az EU-s számvevőszékek Kapcsolattartó Bizottsága EPSAS munkacsoportja ülésén elhangzottak szerint nem várható 2020 előtt az EPSAS sztenderdek teljes körű kialakítása és bevezetése.

Az országokat két kategóriába soroltuk aszerint, hogy az államszámviteli fejlesztések alapjaként mennyiben támaszkodnak a sztenderdek alkalmazására. Az első körbe tartoznak azon országok, amelyek az államszámviteli rendszerüket eredményszemléletű számviteli és egyben sztenderd alapokon fejlesztik (hazai fejlesztés vagy IPSAS alapon). Ezen országok közé tartozik: Ausztria, Csehország, Dánia, Észtország, Finnország, Franciaország, Lettország, Írország, Lengyelország, Málta.

A második körbe tartoznak azon országok, amelyek a hazai államszámviteli rendszerüket az eredményszemléletű számvitel valamilyen megközelítése alapján, de nem sztenderd alapon fejlesztik. E kategóriába sorolható - Magyarország mellett - Belgium, Bulgária, Hollandia és Németország.

A sztenderdeket alkalmazó országok véleménye szerint az EPSAS keretrendszer alapvetően az IPSAS keretrendszerre fog épülni. Emiatt a fejlesztés útja az IPSAS keretrendszer bevezetése, vagy a saját számviteli sztenderdek alkalmazása, amelyek várhatóan megfeleltethetőek lesznek az EPSAS sztenderdeknek, vagyis a bevezetés kisebb erőfeszítéssel teljesíthető lesz.

A francia számvevőszék véleménye szerint azonban számos kérdés merül fel az EPSAS sztenderdek fejlesztési koncepciójával kapcsolatban. Véleményük szerint az eredményszemlélet kialakítása, az ilyen alapú rendszerek fejlesztése jelentős erőforrásokat igényelt, továbbá azon országokban, amelyek már lényegében IPSAS alapokon állnak, kérdéses a további fejlesztés értelme, ezért az EPSAS-ok bevezetése több szempontú megközelítést igényel, jelenleg kevésbé láthatóak az alkalmazásával járó előnyök.

A német számvevőszék véleménye szerint az államszámviteli rendszerük elegendő információkat szolgáltat jelenleg is a költségvetési döntések meghozatalához. Bizonyos tartományok elemzik az IPSAS sztenderdek bevezetésének lehetőségét, azonban konkrét alkalmazásuk egyelőre nem jellemző.

Az osztrák számvevőszék szerint is alapvető fontosságú az eredményszemlélet alkalmazása. A kidolgozásra kerülő sztenderdek kapcsán azonban célszerű figyelembe venni, hogy minél több területre terjednek ki, annál drágább lesz a bevezetése és az alkalmazása.

A lett számvevőszék a számviteli alapelvek figyelembe vételét hangsúlyozza, amely kiemelten fontos az EPSAS-ok fejlesztése során. A lett rendszer szintén nemzeti sztenderdeken alapul, jelenleg az IPSAS sztenderdeknek való megfeleltetés folyamata zajlik.

A cseh és az észt államszámviteli rendszerben is központi szerepet töltenek be a nemzeti sztenderdek. E sztenderdek fejlesztése szintén az IPSAS sztenderdekre figyelemmel történt.

A központi szinten pénzforgalmi szemléletet alkalmazó holland államszámviteli rendszer számára ugyanakkor a fő feladat - a számvevőszék véleménye alapján - az eredményszemlélet irányába való elmozdulás.

Következtetések

Az uniós tagországok és számvevőszékek döntően egyetértenek abban, hogy az eredményszemlélet alkalmazása nem nélkülözhető az államszámvitel területén. Ennek megvalósítása azonban különböző megoldásokat követ. A sokszínű fejlesztési elképzelés jelentősen megnehezíti majd várhatóan az EPSAS sztenderdek bevezetését. Magyarország számára azért is érdekes a külföldi országok és számvevőszékek tapasztalatainak áttekintése, mert a hazai államszámvitel számára is jelentős kihívást jelent majd az EPSAS sztenderdek adaptációja.

Jegyzetek:

(1) International Public Sector Accounting Standards

(2) International Public Sector Accounting Standard Board

(3) International Federation of Accountants

(4) European Public Sector Accounting Standards

(5) Price Waterhouse Coopers

 

Hozzászólások

A kommenteléshez előbb kérjük lépjen be!

Belépés az oldalra